مسطرة الإشعار لدى الغير الحائز في التشريع الضريبي المغربي

يونس مليح كاتب وباحث في سلك الدكتوراه.

في إطار توسيع دائرة ضمان استخلاص الدين العمومي لتمويل النفقات العامة، خولت مدونة تحصيل الديون العمومية من خلال الفصول (من 100 إلى 104) متابعة الغير الحائز، إذ ألزم المشرع الغير المودعة لديه أموال المدين الأصلي بأداء الضرائب وباقي الديون العمومية إما تلقائيا أو بناءا على طلب المحاسب، تحت طائلة ترتيب مسؤوليته بالأداء على وجه التضامن.

ويمكن تعريف الإشعار للغير الحائز على أنه “مطالبة احد المدينين للملزم بعدم تمكين هذا الأخير من دينه وتحويله للخزينة”. وهو إجراء اقتبسه المشرع المغربي من القانون الفرنسي، وقد أحدثه منذ بداية القرن التاسع عشر. فالإشعار للغير الحائز إذن يشكل آلية قانونية تمكن الدائن (الدولة) بدين عمومي من استخلاص دينه من يد الغير بطريقة غير مباشرة بدل استخلاصه مباشرة من يد المدين (الملزم). وعليه فإن المحاسب المكلف بالتحصيل وفقا لهذه الآلية يمكن له استخلاص الضرائب والرسوم وغيرها من الديون المتمتعة بامتياز الخزينة من يد مديني الملزمين بهذه الديون، وذلك عن طريق توجيه إشعار للأغيار الحائزين لمبالغ يملكها الملزمون من أجل الوفاء عن هؤلاء في حدود ما ترتب في ذمتهم من ديون عمومية، وقد يكون الأغيار الذين يوجه إليهم الإشعار من المحاسبين العموميين أو المقتصدين أو المكترين[1] وبصفة عامة كل الحائزين أو المدينين بمبالغ تعود أو ينبغي أن تعود إلى المدينين بتلك الديون. فكيف نظم المشرع المغربي والمقارن مسطرة الإشعار لدى الغير الحائز؟ وما هي أبرز التحديات والمعيقات التي تثيرها؟

أولا: الإشعار لدى الغير الحائز في القانون المغربي

وتجب الإشارة إلى أن هذا الإجراء الذي هو من إجراءات التحصيل الجبري، كما جاء في قاعدة لحكم المحكمة الإدارية بفاس، صادر بتاريخ 4/7/2006، ملف عدد 64 س/2006 بأن:” الإشعار للغير الحائز إجراء تنفيذي ومباشر من إجراءات التحصيل الجبري لاستخلاص الديون العمومية… نعم”[2]، ليس من مستجدات مدونة التحصيل، وإنما كان قائما قبل ذلك حسب الفصل 62 من ظهير 1935.08.21 .

ويعتبر الإشعار للغير الحائز بمثابة حجز لدى الغير إلا أنه سمي بذلك الاسم تمييزا له عن هذا الأخير لكونه مخصص فقط لتحصيل الديون العمومية من يد الحائزين الأغيار. وينتج عن الإشعار للغير الحائز نشوء التزام قانوني على عاتق الغير الحائز، قوامه ضرورة الوفاء، بصفة فورية، للدائن العمومي من المبالغ المحازة وفي حدود تغطية الدين العمومي، وتبرأ ذمة الغير الحائز إزاء المحجوز عليه والمحاسب العمومي عند الوفاء لهذه الأخيرة وفق ما تقرره المادة 103  من م.ت.د.ع.

وتتعطل مسطرة الإشعار للغير الحائز في حالة تزامنها مع مساطر صعوبات المقاولة[3]، أو حالة سلوك مسطرة وقف الأداء، أو مسطرة وقف التنفيذ، فإنه قد يتراجع بصورة استثنائية مراعاة لقواعد قانونية آمرة تبسط سطوتها على الإشعار للغير الحائز، وتقيد الإدارة الدائنة بالقدر نفسه الذي تقيد به غيرها من الدائنين، وكذلك إذا توصل المحاسب من إدارة الضرائب بصفتها مصلحة وعاء ضريبي بإخبار بتصحيح جبائي بالنسبة للمدين.

وتأسيسا على ما سبق ذكره فإن الإشعار لغير الحائز يترتب عليه خرق للضمانات المسطرية الممنوحة للملزم، وخرقا لمبدأ السرية الواجب أن يكون لدى الأغيار الحائزين على أموال المدين، وقد يكون فيه إلحاق للضرر بالملزم، خصوصا وأن مثل هذا الإجراء يتسم بالفجائية، وهذا ما أكده المجلس الأعلى (محكمة النقض حاليا)  في قرارات عديدة له[4]، حيث يعتبر أنه لا يمكن مباغتة المدين بالتنفيذ على أمواله لدى الغير دون إخباره أولا بوجود متابعة ضده، خاصة وأنه قد يقوم بالأداء بناء على هذا الإخبار، إذ أن مثل هذا الإجراء لا يترك للملزم أي فرصة لتدارك الأمر، وهو ما قد يجعله في وضعية قانونية صعبة، خصوصا في الحالات التي تكون فيها الحسابات البنكية موضوع مسطرة الإشعار لدى الغير الحائز، حيث يمكن للحجز على الحساب البنكي أن يجعل الشيكات التي سلمها الملزم والتي حان أجلها بدون تمويل[5]. وهو الأمر الذي ذهبت إليه المحكمة الإدارية بوجدة، في حكمها الصادر بتاريخ 03/06/2009، ملف عدد 1.09.40، الذي جاء فيه:” إن إجراءات التحصيل المباشرة على حسابي الطالب لدى كل من البنك الشعبي والتجاري وفا بنك إنما تباشر من أجل استخلاص الضريبة المذكورة على الرغم من إلغاء السند الضريبي الذي على أساسه يتم هذا الاستخلاص بمقتضى الحكم المذكور فإنه طلب الإيقاف يكون على درجة من الجدية التي تبرر الاستجابة له علاوة على توفر حال الاستعجال بالنظر لما سيترتب عن إجراءات الحجز وتنفيذه وتحويل المبلغ المحجوز لحساب الخزينة من أضرار يصعب تداركها مستقبلا”، لهذه الأسباب أمرت المحكمة الإدارية بوجدة:” بإيقاف إجراءات استخلاص الضريبة على الأرباح العقارية برسم سنة 2002 موضوع الإشعار للغير الحائز على حساب الطالب لدى البنك الشعبي، وحسابه لدى التجاري وفا بنك إلى غاية الحسم في جوهر النزاع وبعدم الاختصاص فيما يخص طلب رفع الحجز”.

ثانيا: الإشعار لدى الغير الحائز في القانون المقارن

في القانون الجزائري، وعلى سبيل المقارنة، لا ينتج عن الإجراء نقل ملكية المبالغ إلى الدائن العمومي بمجرد تبليغه إلى الغير الحائز، بل يتعين انتظار صيرورة الإجراء نهائيا؛ أي انه يبدأ بمجرد إيقاعه، تحفظيا بتجميد المبلغ المحجوز وتعليق عملية التسليم إلى غاية اكتسائه الصبغة النهائية، ويخول القانون للمدين مهلة ثلاثين (30) يوما اعتبارا من تاريخ تبليغه للتعرض على المسطرة، وبعد رفض التعرض من طرف الإدارة أو القضاء، كما في حالة انقضاء هذا الأمد دون التعرض، يصبح الإجراء نهائيا ومرتبا لقاعدة تسليم المبالغ للدائن العمومي[6].

وفي القانون الفرنسي كان الإشعار يفضي إلى تجميد المبالغ المالية المتعرض عليها بين يدي الغير الحائز، ولا تنتقل ملكيتها إلا بعد انصرام أجل التظلم من الإجراء، قبل أن يسن المشرع الفرنسي قاعدة التسليم الفوري في المسطرة بمقتضى المادة 86 من القانون  650-91 بتاريخ 9 يوليوز 1991، وبالنظر إلى عدم تناغم هذه المادة مع الفصل277 من كتاب المساطر الجبائية في حينه، استمر التضارب في العمل القضائي الفرنسي حول الطبيعة القانونية للتدبير إلى أن حسم المشرع الفرنسي الأمر بموجب قانون المالية لسنة 2002. ونظرا لما يثيره هذا الإجراء من إشكالات قانونية وردود فعل سلبية من طرف الملزمين، فإن المشرع المغربي يجب أن يسير في اتجاه توضيح وضبط إجراءات مسطرة الحجز لدى الغير الحائز في اتجاه إعطاء ضمانات مسطرية أكثر للملزم، كما هو الحال في التجربة الفرنسية[7].

ثالثا: الإشعار لدى الغير الحائز في المذكرة المصلحية للمديرية العامة للضرائب

وجذير بالذكر، أن المديرية العامة للضرائب أصدرت مذكرة مصلحية بتاريخ 11 مارس 2019، حول إيقاف تبليغ إجراء الإشعار لدى الغير الحائز، وذلك إلى إشعار آخر، الأمر الذي أثار علامات إستفهام وتساؤلات كثيرة وتضارب في الآراء لدى العديد من المهتمين بالشأن الضريبي ببلادنا خصوصا من ناحية التأطير القانوني لهذا الإجراء، فهناك إتجاه ذهب إلى القول بأن هذه المذكرة جاءت في وقتها من أجل وقف مجموعة من التجاوزات والتعسفات التي يقوم بها بعض القباض أثناء مباشرتهم لمسطرة الإشعار لدى الغير الحائز، الأمر الذي جعل المديرية العامة تتدخل من أجل وقفه.

الاتجاه الثاني كرس عدم قانونية وبطلان مذكرة إيقاف الإشعار لدى الغير الحائز، الأمر الراجع إلى أن المذكرة لم تبين الأسباب الرئيسية التي عجلت بصدور هذه المذكرة والمشاكل الكبيرة التي سيثيرها تطبيق هذه المسطرة، إلى جانب أن هذه المذكرة خرقت  مبدأ في غاية الأهمية وهو تراتبية القواعد القانونية، الذي أكدت عليه الفقرة الثالثة من الفصل 6 من الدستور، ومضمونه أن القاعدة الأقل درجة تخضع للقاعدة الأعلى درجة حسب ما يحدده الدستور، كما أن مبدأ توازي الإجراءات يقتضي أن تعديل أو إلغاء قاعدة معينة يجب أن يتم بموجب قاعدة لها نفس القوة القانونية، وهو ما لم تحترمه المذكرة التي يجب أن ينحصر دورها في التفسير ولا يمكنها إضافة قواعد معيارية تحت طائلة عدم المشروعية وهو ما أشار إليه الأستاذ رضوان أعميمي[8].

ومن وجهة نظرنا فإن هذه المذكرة المصلحية ضربت عرض الحائط مجموعة من المبادئ القانونية التي تدرس لطلبة القانون في عامهم الأول، الأمر الذي يعد سابقة في هذا الاتجاه، ويؤكد على الدور القوي والضاغط للوبيات المال والأعمال التي لها مصلحة كبيرة من وراء إصدار مثل هذه المذكرات، الأمر الذي يدعونا معه إلى التساؤل حول عدالة نظامنا الضريبي في ظل نص دستوري يقول بأنه على الجميع أن يتحمل، كل على قدر استطاعته، التكاليف العمومية، التي للقانون وحده إحداثها وتوزيعها.

من خلال جل ما تم ذكره نجد أن المشرع المغربي، رغم تنصيصه على كل من إجراءات الإنذار والحجز والبيع والإكراه البدني والحجز لدى الغير، لكي تتمكن الخزينة العامة من تحصيل ديونها، فإنه لم يكتفي بذلك بل متعها بالإضافة إلى هذا بصلاحيات أوسع في تحصيل ديونها على جميع الدائنين،

وذلك نظرا لأهمية ديون الخزينة، ودورها في تمويل ميزانية الدولة، لذلك نص على امتياز الخزينة وشروط تنفيذه والحفاظ عليه،

وهنا نجد بأن الضمانات التي يجب على المشرع التركيز عليها خلال جل هذه المراحل لم يتم إرسائها بشكل يجد فيها الملزم حبل النجدة التي تمكنه من استرجاع أنفاسه أثناء مباشرة هذه الإجراءات، فكل ما تم ذكره يعزز ضمانات الإدارة في مواجهة الملزم الضعيف (المواطن البسيط وليس الشركات الكبرى ذات اللوبيات الضاغطة)، لدى من وجهة نظرنا يجب على المشرع المغربي إعادة النظر في كل تلك الإجراءات التي تباشرها الإدارة الضريبية، وتعزيز مكانة وضمانات الملزم البسيط أثناء مباشرتها، تكريسا وتعزيزا لنظام ضريبي ديمقراطي، عادل وناجع.

[1]  – من بين الحالات الشائعة لتطبيق هذا الإجراء إلزام المكتري بعدم أداء السومة الكرائية للملزم المكري، وتحويل هذه المبالغ للخزينة طيلة المدة الكافية لتغطية الدين الضريبي.

[2]  – حياة البجدايني:”العمل القضائي في المنازعات الضريبية بين مواقف محاكم الموضوع وتوجهات المجلس الأعلى”، مطبعة الأمنية، الرباط، منشورات مجلة الحقوق المغربية، الجزء الثاني، 2010، ص 224.

[3]  – الكتاب الخامس من مدونة التجارة الصادر بتنفيذه الظهير الشريف رقم 1.96.83 من ربيع الأول 1417، الموافق لفاتح أغسطس 1996، منشور بالجريدة الرسمية عدد 4418 في 3/10/1996.

[4]  – عبد الرحمان أبليلا: تحصيل الضرائب و الديون العمومية على ضوء المدونة الجديدة 15/97″، مطبعة الأمنية الرباط، سنة 2000، ص 171.

[5]  – لقد سار القضاء فعلا على منح وقف تنفيذ الإشعار للغير الحائز الموجه إلى بنك بعد اعتراض مدين بالضريبة، وهو موثق، تشبث فيه بأن هذه الأموال تعود إلى زبنائه، مع الملاحظ أن القاضي الاستعجالي لم يكلف الموثق بإثبات ما يتمسك به، وإنما اعتمد على قرينة لصالح الموثق مفادها أن الحساب البنكي للموثق مخصص لودائع زبنائه، في حين دفعت الإدارة بأن الموثق لم يقدم هوية هؤلاء الزبناء ومبلغ الوديعة الذي يؤول لكل واحد، وأن القانون يلزمه بإيداع هذه الودائع في حساب خاص لدى الخزينة العامة. أنظر: عبد الرحمان أبليلا: نفس المرجع، ص 172.

[6]  – سعيد أولعربي:”استخلاص الديون العمومية بين مقتضيات الفعالية والضمان، مقال في مسطرة التنفيذ على الأموال النقدية،(الإشعار للغير الحائز)”، مقال منشور بجريدة المساء، عدد 1858، الصادر بتاريخ 14 شتنبر 2012.

[7]  – الإشعار لغير الحائز (Avis à tiers détenteur) المنظم في التشريع الفرنسي في كل من المواد  L262 وL263   و L263A من كتاب المساطر الجبائية.

[8] – رضوان أعميمي، عشر مبررات لبطلان مذكرة الإشعار للغير الحائز: منشور بمجلة مغرب القانون بالموقع التالي:

www.maroclaw.com